A注册会计师是甲公司2016年度财务报表审计业务的项目合伙人，正在针对财务报表的重大错报风险设计和实施实质性程序，相关情况如下：
（1）为应对应收账款项目计价和分摊认定的重大错报风险，A注册会计师决定全部采用积极的方式函证，同时扩大函证程序的范围。
（2）由于甲公司管理层面临实现盈利指标的压力而可能提前确认收入，A注册会计师实施了实质性分析程序以获取营业收入项目充分、适当的审计证据。
（3）针对甲公司固定资产的存在认定，A注册会计师从固定资产明细账中选取项目追查到验收单等原始凭证。
（4）A注册会计师认为实施控制测试最好是在期中，而实施实质性程序均应该在期末。
（5）A注册会计师认为可容忍偏差与作为实质性分析程序一部分的进一步调查的范围呈反方向变动。
（6）A注册会计师评估的存货计价认定相关控制的有效性较高，在设计进一步审计程序时，决定相应缩小控制测试的范围。
要求：逐项指出A注册会计师针对评估的重大错报风险设计和实施的实质性程序是否恰当，如不恰当，简要说明理由。
正确答案及解析
正确答案
解析
（1）不恰当。函证通常不能为应收账款的计价和分摊认定提供审计证据。针对性的程序是检查应收账款账龄和期后收款情况、了解欠款客户的信用等。
（2）不恰当。管理层面临实现盈利指标的压力而可能提前确认收入属于特别风险，为应对特别风险需要获取具有高度相关性和可靠性的审计证据，仅实施实质性分析程序不足以获取有关特别风险的充分、适当的审计证据。
（3）不恰当。针对固定资产的存在认定，注册会计师应该从固定资产明细账追查到验收单等原始凭证，再追查到固定资产实物。
（4）不恰当。控制测试最好是期中实施，但是并不是所有的实质性程序都在期末实施，有些情况下出于成本效益的考虑，可能也会在期中实施实质性程序。
（5）恰当。
（6）不恰当。控制测试的范围不当，在风险评估时评估的控制运行有效性越高，控制测试的范围应当越大。
